Acordarea de tichete cadou angajaților, din perspectiva jurisprudenței Înaltei Curți de Casație și Justiție a României – Partea a II a

de avocat Irina Petrescu

Dacă în prima parte a articolului este descris mecanismul acordării de către angajatori angajaților a acestui tip de beneficiu, fie sub forma tichetelor cadou, fie sub forma cadourilor în bani sau în natură, în continuare este descris modul în care autoritățile fiscale de control interpretează cadrul legal și îl aplică.

Totodată, este reliefată și practica instanțelor de judecată în astfel de situații, toate interpretările fiind convergente faptului că neacordarea tichetelor de masă / cadourilor în bani sau natură potrivit legii este susceptibilă de a fi recalificată ca fiind o cheltuială nedeductibilă la nivelul angajatorului și va fi asimilată veniturilor de natură salarială pentru angajați, acestor avantaje fiindu-le aplicabil regimul de impunere specific veniturilor salariale.

Citește și Acordarea de tichete cadou angajaților – Partea I

Faţă de împrejurarea că, într-o anumită lună ce nu avea corespondent într-o sărbătoare religioasă ori cu ocazia zilei de 1 Iunie ori 8 martie, un angajator a acordat tuturor salariaţilor ce au desfăşurat activitate în baza unui raport de muncă tichete cadou, considerând aceasta o cheltuială deductibilă din punct de vedere fiscal, însă:

  • a) Inspectorii fiscali au recalificat-o apreciind-o ca fiind nedeductibilă la nivelul angajatorului, iar pentru angajați a fost calificată ca fiind o primă și tratată fiscal în consecință,
  • b) Curtea de Apel Timișoara, judecând contestația angajatorului la actul de control al inspectorului fiscal, a reţinut că, în raport cu dispoziţiile art. 55 alin. (1) Cod fiscal şi pct. 68 din normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/ 2004, în mod greşit, angajatorul a considerat că tichetele cadou se încadrează în categoria cheltuielilor sociale în sensul art. 55 alin. (4) lit. a) Cod fiscal. Sub acest aspect, instanţa de fond a reţinut că respectivele cheltuieli reprezentând tichetele cadou ar constitui o cheltuială socială doar în măsura în care ea are rolul de ajuta salariatul cu diverse ocazii, când acesta este nevoit a suporta cheltuieli mai mari decât în mod obişnuit, rezultând astfel că aceste cheltuieli sunt condiţionate de apariţia unui eveniment care, în principiu, nu ţine de persoana angajatului (înmormântare, boală, naştere etc.), aşa cum rezultă din interpretarea sistematică a dispoziţiilor art. 55 alin. (4) lit. a) Cod fiscal, ce cuprinde o enumerare strictă a acestor cheltuieli sociale.

Curtea de Apel a concluzionat că reclamanta nu poate pretinde că, în fapt, este vorba despre cadouri acordate salariatelor, întrucât acestea pot fi oferite doar cu ocazia zilei de 8 martie conform art. 4 lit. a) alin. (2) Cod fiscal, iar, în orice alte condiţii, sumele primite de angajaţi constituie venituri salariale. Aceleaşi concluzii rezultă şi din interpretarea dispoziţiilor Legii nr. 193/2006 şi ale H.G. nr. 1317/2006.

  • c) Expertul fiscal, desemnat în cauză, a apreciat că aceste cheltuieli, reprezentând tichete cadou, au fost rezultatul unor obligaţii asumate de petentă, căpătând astfel un caracter obligatoriu şi nereprezentând astfel o cheltuială socială pentru că nu au fost date cu scopul de a suplini cheltuieli neprevăzute şi nici cu titlul de cadouri cu ocazia sărbătorilor expres reglementate, astfel încât aceste venituri nu pot avea decât natură salarială.

Faţă de împrejurarea că angajatorul a acordat trimestrial tichete cadou în valoare de 60 RON/persoană pentru angajaţii cu o vechime de cel puţin 3 luni, în baza prevederilor contractului colectiv de muncă de la nivelul unității sale, însă:

  • a) Inspectorii fiscali – au stabilit că aceste sume trebuiau incluse în baza de calcul a veniturilor salariale aferente acestei perioade, cu aplicarea taxelor și contribuțiilor specifice veniturilor salariale;
  • b) Curtea de Apel a reţinut că tichetele acordate nu pot fi considerate de natură socială în sensul art. 21 alin. (3) lit. c) Cod fiscal, întrucât nu sunt acordate cu ocazia unor sărbători, ca ajutoare sau acţiuni sociale pentru destinaţiile sau evenimentele care se încadrează în cheltuieli sociale, ci ele au fost acordate ca urmare a unor relaţii contractuale de muncă drept o formă de recompensare a vechimii în firmă a angajaţilor, drept plată a muncii lor, astfel încât în mod corect organele fiscale au stabilit că acestea trebuiau incluse în baza de calcul a veniturilor aferente acestei perioade.

Față de împrejurarea că angajatorul a fost obligat la plata celorlalte contribuţii reprezentând contribuţia de asigurări sociale datorată de către angajator, contribuţia individuală de asigurări sociale reţinute de la asiguraţi, contribuţia de asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale datorată de angajator, contribuţia de asigurări pentru şomaj datorată de angajator şi respectiv cea reţinută de la angajaţi, contribuţia angajaţilor la fondul de garantare pentru plata creanţelor salariale, contribuţia de asigurări de sănătate datorate de angajator precum şi cea reţinută de la angajaţi, contribuţii pentru concedii şi indemnizaţii cu majorările de întârziere aferente, Curtea de Apel a reţinut că aceste contribuţii au fost calculate în sarcina angajatorului ca urmare a aceloraşi aspecte privind recalificarea tichetelor cadou drept venituri de natură salarială.

Citește și 52% dintre angajaţii din România nu primesc beneficii suplimentare de Paşte

În judecarea recursului angajatorului la hotărârea pronunțată de către Curtea de Apel, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, ca instanță de control judiciar, prin Decizia nr. 6051 din 9 iulie 2013 pronunţată de către Secţia de contencios administrativ şi fiscal, s-a pronunțat în sensul menținerii hotărârii Curții de Apel recurată, ca fiind temeinică și legală, în condiţiile în care tichetele cadou au fost acordate cu regularitate salariaţilor, urmare a raporturilor juridice de muncă, iar nu drept cadouri pentru evenimente din cele enumerate la art. 55 alin. (4) lit. a) din Codul fiscal, sumele reprezentând contravaloarea acestor tichete cadou nu pot fi încadrate în categoria cheltuielilor de natură socială, fiind venituri de natură salarială pentru care angajatorul are obligaţia legală de a calcula, reţine şi vira impozitul pe venit şi contribuţiile datorate bugetului de asigurări sociale de stat şi fondurilor speciale.

Considerentele instanței de control judiciar au fost:

Justificarea legalităţii încadrării acestor sume cu tichetele cadou în categoria cheltuielilor de natură socială pe considerentul că au fost oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie nu se confirmă pentru că acestea au fost acordate tuturor salariaţilor în luna ianuarie, care au desfăşurat activitate în baza unui raport de muncă, fapt de altfel necontestat. Or, în această ipoteză, acestea nu pot fi încadrate în categoria cheltuielilor sociale, întrucât nu sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 21 alin. (3) lit. c) din Legea nr. 571/2003 şi nici nu pot fi excluse din veniturile salariale şi considerate neimpozabile, nevizând evenimente de natura celor menţionate în art. 55 alin. (4) lit. a) din Codul fiscal.

În ceea ce priveşte contravaloarea tichetelor cadou acordate pentru perioada septembrie 2005 – martie 2009, în mod corect s-a reţinut că acestea nu pot fi considerate de natură socială, pentru că nu întrunesc condiţiile prevăzute de art. 21 alin. (3) lit. c) din Legea nr. 571/2003, fiind necontestat că au fost acordate în baza relaţiilor contractuale ca formă de recompensare a muncii şi vechimii în muncă într-o anumită perioadă. Or, prin contractul colectiv de muncă nu poate deroga de la cadrul legal (Cod Fiscal și normele metodologice de aplicare al Codului fiscal), acesta reprezintă unicul temei legal al încadrării acestor cheltuieli în categoria cheltuielilor sociale şi excluderii lor din categoria veniturilor salariale potrivit art. 55 alin. (2) lit. k) din Codul fiscal, coroborat cu pct. 68 din H.G. nr. 44/2004.

Problema de drept privind categoria în care sunt plasate implică incidenţa dispoziţiilor speciale în materie fiscală din Codul fiscal.

De observat și reținut că aceste sume au fost acordate cu regularitate urmare a relaţiilor contractuale, şi nu drept cadouri pentru evenimente din cele enumerate la art. 55 alin. (4) lit. a) din Legea nr. 571/2003.

În concluzie, toate aceste sume reprezintă un venit pentru care cel care le acordă are obligaţia legală de a calcula, reţine şi vira impozitul pe venit şi contribuţiile datorate bugetului de asigurări sociale de stat şi fondurilor speciale, astfel cum în mod corect a reţinut şi prima instanţă.

Neîndeplinirea acestor obligaţii a atras în mod corect impunerea şi a accesoriilor menţionate şi imputate recurentei prin actele contestate, acestea fiind întemeiate pe dispoziţiile art. 119 şi urm. din Codul de procedură fiscală.

Trebuie avut în vedere și aspectul că Înalta Curte de Casație și Justiție, nu numai ca instanță de control judiciar, dar și ca instanță supremă, potrivit art. 126 alin. (3) din Constituția României, revizuită la 2003, este cea care asigură interpretarea şi aplicarea unitară a legii de către celelalte instanţe judecătoreşti, potrivit competenţei sale.